招拍挂拿地土地成本的确认

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来源：金穗源商学院

招拍挂拿地方式，很普遍的拿地方式，其在土地成本确认时应注意以下几点：

一是妥善保存取得政府相关部门的土地出让金票据。

该凭证是判断土地取得方式的重要依据。土地出让金，也是房地产企业开发项目采取一般计税方法扣除地价的重要依据（一般计税方法扣除地价计算增值税销项另外章节表述）。

二是招拍挂支付的佣金是否计入地价。

《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》（财法字[1995]6号）第七条规定：“取得土地使用权所支付的金额，是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。”

从以上规定看出，计入成本费用必须具备两个条件：一是“统一规定”，二是“缴纳给国家”。土地拍卖佣金是拍卖行收取的，是一种市场行为，也不是上交给国家，因此，个人观点：支付的土地拍卖佣金不属于支付的地价款，也不是按国家统一规定缴纳的费用，不能在计算土地增值税的时候计入取得土地使用权所支付的金额。

同样，土地服务交易费也不属于支付的地价款和按国家规定缴纳的费用，不能计入取得土地使用权所支付的金额。

三是注意耕地占用税的缴纳。

目前，地方土地储备中心征用耕地后，对应缴纳的耕地占用税有两种处理方式，一种方式是由地方土地储备中心缴纳，作为土地开发成本费用的一部分，体现在招拍挂的价格当中；另一种方式是由受让土地者缴纳耕地占用税。换句话说：如果土地储备中心没有缴纳该税种，房地产企业成为了耕地占用税的纳税人。

四是印花税以及城镇土地使用税的归集。

财政部关于印发《增值税会计处理规定》的通知（财会〔2016〕22号）规定：全面试行营业税改征增值税后，“营业税金及附加”科目名称调整为“税金及附加”科目，该科目核算企业经营活动发生的消费税、城市维护建设税、资源税、教育费附加及房产税、土地使用税、车船使用税、印花税等相关税费；利润表中的“营业税金及附加”项目调整为“税金及附加”项目。

因此，发生的印花税以及土地使用税在“税金及附加”归集（营改增前在“管理费用“归集），不作为取得土地使用权所支付的金额。

不可否认，部分房地产上市公司内部财务核算制度偶有制度：印花税、土地使用税依据，计入土地成本。我认可企业的财务核算制度，我同时也尊重财税规定。

针对第二点，实务中以下列举不同观点：

（1）海南省地方税务局在网站答疑回复：“　出让土地是政府行为，目前国有土地使用权土地出让一般都通过“招牌挂”公开竞标来实现，因此，“招拍挂”是政府出让土地的一种方式，对出让环节的“招拍挂”佣金可视为“按国家统一规定交纳的有关费用”。若纳税人企业能提供政府部门进行拍卖的相关材料，且取得合法凭证的，其通过“招拍挂”出让方式取得土地所支付的拍卖佣金可作为“取得土地使用权所支付的金额”予以扣除。”

（2）国家税务总局在2011年12366信箱回复契税问题“土地拍卖佣金是否构成缴纳契税的基数？”问：某房地产公司参加土地拍卖，成功获取地块的价值为1亿元，按照《拍卖公告》规定，该公司同时缴纳了拍卖佣金200万元。请问，缴纳契税时其基数是否包括拍卖佣金？

答：《财政部 国家税务总局关于国有土地使用权出让等有关契税问题的通知》（财税[2004]134号）规定：

一、出让国有土地使用权的，其契税计税价格为承受人为取得该土地使用权而支付的全部经济利益。

(二)以竞价方式出让的，其契税计税价格，一般应确定为竞价的成交价格，土地出让金、市政建设配套费以及各种补偿费用应包括在内。

《国家税务总局关于明确国有土地使用权出让契税计税依据的批复》（国税函[2009]603号）规定：

根据《财政部 国家税务总局关于国有土地使用权出让等有关契税问题的通知》（财税[2004]134号）规定，出让国有土地使用权，契税计税价格为承受人为取得该土地使用权而支付的全部经济利益。对通过“招、拍、挂”程序承受国有土地使用权的，应按照土地成交总价款计征契税，其中的土地前期开发成本不得扣除。

根据上述规定，通过拍卖取得的土地，契税计税价格为土地成交总价款，土地出让金、市政建设配套费以及各种补偿费用应包括在内。

《招标拍卖挂牌出让国有建设用地使用权规定》（国土资源部第39号令）规定：

第二条 在中华人民共和国境内以招标、拍卖或者挂牌出让方式在土地的地表、地上或者地下设立国有建设用地使用权的，适用本规定。

本规定所称招标出让国有建设用地使用权，是指市、县人民政府国土资源行政主管部门（以下简称出让人）发布招标公告，邀请特定或者不特定的自然人、法人和其他组织参加国有建设用地使用权投标，根据投标结果确定国有建设用地使用权人的行为。

本规定所称拍卖出让国有建设用地使用权，是指出让人发布拍卖公告，由竞买人在指定时间、地点进行公开竞价，根据出价结果确定国有建设用地使用权人的行为。

本规定所称挂牌出让国有建设用地使用权，是指出让人发布挂牌公告，按公告规定的期限将拟出让宗地的交易条件在指定的土地交易场所挂牌公布，接受竞买人的报价申请并更新挂牌价格，根据挂牌期限截止时的出价结果或者现场竞价结果确定国有建设用地使用权人的行为。

因此，房地产公司支付的拍卖佣金，属于支付给国家的费用支出。该拍卖佣金属于土地的成交总价，需计入土地契税的计税价格。

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